Inca din momentul in care a prins viata in proiectul de Cod fiscal, amortizarea fiscala se anunta a fi un copil cu probleme. Ca abordare, era o incercare curajoasa de a separa fiscalitatea de contabilitate, lucru solicitat in mod repetat de catre specialistii contabili. Care au fost, mai exact, problemele?

In primul rand, „copilul“ s-a nascut prematur. Ideea privind amortizarea fiscala nu era destul de clar conturata si sustinuta legal, dar a fost totusi impusa inca din primul an de aplicare a Codului fiscal. Din acest motiv, la vremea respectiva, s-au facut o serie de compromisuri, si anume:

• pentru mijloacele fixe neamortizate aflate in patrimoniu la data de 31 decembrie 2003, amortizarea fiscala a fost calculata la fel cu cea contabila;
• perioadele normale de amortizare au fost preluate din Catalogul privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe, folosit pentru determinarea amortizarii contabile.

Practic, pentru cei care nu aplicau metode de amortizare diferite de cele impuse prin Codul fiscal, nu au aparut nici un fel de diferente intre amortizarea contabila si cea fiscala. Ele puteau aparea totusi in situatia in care se folosea facilitatea fiscala privitoare la deducerea suplimentara de amortizare de 20%. La mai bine de un an de la intrarea in vigoare a Codului fiscal, a aparut, in sfarsit, ceea ce pana atunci era o simpla promisiune, si anume normele privind clasificatia si duratele normale de functionare ale mijloacelor fixe (aprobate prin HG nr. 2139/2004). Ce are special acest nou Catalog? Mai multe lucruri. Unul din ele, cel mai important de altfel, este acela ca el poate fi folosit numai pentru determinarea amortizarii fiscale. Un altul se refera la trecerea de la duratele de functionare exprimate intr-un numar fix de ani la un interval de ani de functionare. Pentru a realiza reclasificarea si recalcularea perioadei normale de amortizare, se pot constitui comisii tehnice. O alta serie de prevederi repeta ceea ce se gaseste deja in Legea nr. 15/1994 privind amortizarea (dar care, asa cum se stie, nu este aplicabila la calculul amortizarii fiscale). Acestea se refera, spre exemplu, la amortizarea investitiilor facute la mijloacele fixe existente, la calculul amortizarii mijloacelor fixe pentru care nu se cunosc perioadele normale de amortizare si/sau datele de identificare, la mentinerea in functiune a mijloacelor fixe care pot afecta protectia vietii, a sanatatii si a mediului.

Este de retinut prevederea referitoare la mijloacele fixe care nu sunt utilizate. Acestea, care in Legea nr. 15/1994 sunt considerate ca fiind in conservare, vor avea un regim de amortizare special. Pe perioada in care nu sunt utilizate nu se va calcula amortizare fiscala. Incepand cu luna urmatoare celei in care sunt utilizate, recuperarea amortizarii fiscale se va face prin recalcularea cotei de amortizare pe perioada normala ramasa.

Nimic despre durata de viata

O varianta alternativa este aceea de a se pastra cota de amortizare initiala, urmand ca valoarea ramasa neamortizata in momentul scoaterii din functiune sa fie acoperita din capitalurile proprii. Aceasta propunere de tratament alternativ este cel putin ciudata, dat fiind ca vorbim de o amortizare fiscala, respectiv de o cheltuiala deductibila la calculul impozitului pe profit. Ce motive ar putea avea un contribuabil sa renunte la o cheltuiala de amortizare care, de altfel, este permisa de lege? Este posibil insa ca legiuitorul sa se fi lasat dus de val si sa fi uitat ca in discutie este amortizarea fiscala, si nu cea contabila. Pentru ca veni vorba despre amortizarea contabila, ne intrebam pe buna dreptate, ce facem cu ea de acum inainte? Zice-se ca HG nr. 2.139/2004 este emis in baza Legii nr. 15/1994.

Pe de alta parte insa, in corpul actului normativ se precizeaza expres ca normele sunt aplicabile doar pentru determinarea amortizarii fiscale. Ceea ce ne face sa revenim la intrebarea: cum se va determina amortizarea contabila? Din punctul nostru de vedere, prevederile noului Catalog nu pot fi folosite pentru calculul amortizarii contabile. In consecinta, nu ne ramane decat sa cautam raspuns in celelalte acte normative aplicabile. Cum este, spre exemplu, Ordinul nr. 306/2002 pentru aprobarea Reglementarilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene. Conform acestui ordin, „valoarea amortizabila a unei imobilizari corporale este egala cu valoarea sa contabila si trebuie inregistrata in mod sistematic pe parcursul duratei de viata utila a activului.“ Cat despre modul in care se va stabili durata de viata utila, Ordinul nu ofera informatii suplimentare. Sa fie de bine? Sa fie, in sfarsit, vorba de rationamentul profesional care castiga in fata normelor legale? Sau sa ne asteptam sa fim din nou pusi la loc in banca si atentionati ca nu putem iesi din litera legii, care o fi aceea? In loc de concluzii, atragem doar atentia ca o serie din prevederile Legii nr. 15/1994, care in mod evident aveau implicatii fiscale, ar trebui scoase din textul legii. Este vorba, spre exemplu, de modul in care poate fi folosita metoda de amortizare accelerata. Obtinerea acordului organului fiscal pentru aplicarea acestei metode avea, in mod limpede, un scop fiscal, care in acest moment nu se mai justifica. Aceasta prevedere, pe langa altele, nu face decat sa genereze confuzii si, drept urmare, ar trebui sa fie scoase din folosinta pe motiv de uzura morala.

Principalele probleme

• HG nr. 3.139/2004 nu este doar un Catalog al perioadelor normale de functioanre, asa a cum ne-am asteptat. Este o combinatie nefericita intre niste norme de calcul al amortizarii fiscale (completare la normele de aplicare a Codului fiscal) si un catalog de perioade normale de amortizare, care trebuie folosite in acest scop.

• Era evident, inca de la aparitia Codului fiscal, ca aplicarea prevederilor privind amortizarea fiscala are nevoie de ceva mai mult decat un articol de lege si niste norme anemice. Era nevoie atunci, si este nevoie in continuare, de un act normativ distinct care sa lamureasca integral implicatiile fiscale ale activitatii investitionale a unui contribuabil si care ar trebui sa fie comparabila ca dimensiune si complexitate cu Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si necorporale.

• Cele cateva norme „zburatacite“ pe ici pe colo denota amatorism si neintelegerea corecta a dimensiunilor problemei.

• De asemenea, HG nr. 2.139/2004, tocmai pentru ca nu se hotaraste ce anume vrea, se abate de la prevederile Legii nr. 15/1994, fara a avea insa pretentia ca o completeaza. Spre exemplu, in timp ce Legea nr. 15/1994 prevede, pentru amortizarea mijloacelor de transport, cele trei metode de amortizare (liniara, degresiva, accelerata), HG nr. 2.139/2004 introduce a patra metoda, care are in vedere numarul de kilometrii parcursi.

• Mai exista o speranta: ca legiuitorul sa scoata Legea nr. 15/1994 din temeiul HG nr. 2.139/2004 si sa dea, in cest fel, ceva mai multa coerenta ambelor acte normative.

• Cat despre Catalog in sine, ar fi bine sa ramana exact ceea ce spune si nimic mai mult.